Особенности налогообложения посреднических договоров. Налоговый и бухгалтерский учет агентских договоров

В компаниях для того, чтобы не расширять дополнительно свой количество сотрудников для выполнения деятельности, отличной от основной, как правило, задействуют посредников. Документально такое сотрудничество сопровождается подписанием агентского договора. При этом, в отличие от других типов договоров, агентский предоставляет посреднику намного больше свободы действия.

Что такое агентский договор с ИП

Стоит начать с того, что данный договор регулирует отношения между заказчиком и исполнителем. Исходя из этого он является видом гражданско-правового договора. При его заключении исполнитель может обладать правом заключать сделки или совершать ряд других юридических действий, предписанных в договоре.

По своей сути агентский договор является заменой договору комиссии (верным это будет тогда, если агент будет действовать от своего имени, например, участвует в переговорах или заключениях контракта (может не указываться что он агент)) или договору поручения (верным это будет если исполнитель обосновывает свои действия согласно выданной ему, доверенности). Исходя из этого, если исполнитель будет действовать от имени заказчика, то все права и обязанности, зафиксированные в контрактах с третьей стороной, будут налагаться на заказчика.

Но, если агент действует от своего имени по поручению заказчика, то все права и обязанности будут налагаться на него (даже в том случае если согласно заключенному контракту заказчик вступит в прямые отношения с третьей стороной). После того как будет заключен агентский договор исполнитель берет на себя обязанность выполнить указанные в нем действия (если положения договора предполагают выполнение юридических действий, то это должно быть подкреплено выданной доверенностью). Заказчик со своей стороны обязан оплатить услуги агента.

Скачать пример договора с ИП можно .

Образец агентского договора с ИП

Можно ли заключить с ним

В соответствии с положением гражданского кодекса РФ (статья 1005) договор с индивидуальным предпринимателем может быть заключен.

Виды

Существуют следующие виды АД:

• (как правило заключается для оказания риэлтерских услуг в определенном регионе);
• на приобретение товара (в случае если агент имеет связи на рынке и может достать товар по выгодной цене);
• на приобретение услуг (если агент оказывает определенные услуги (например, или ));
• для продажи определенных услуг;
• для продажи недвижимости;

Бухгалтерский учет

Для исполнителя (агента)

Поступившее исполнителю от заказчика имущество, необходимое для выполнения взятых обязательств не принадлежит к . Все расчеты по основным суммам могут проходить с участием агента. При этом сам порядок расчётов прописывается в договоре.

• Бухгалтерский учет операций агента будет проходить на счете №76. К нему дополнительно могут открыться субсчета.
• Если агент по условиям договора должен учитывать операции, связанные с материальными ценностями, то тогда используется счет 002 « ». При этом все ценности получение исполнителем не становятся его собственностью, и по-прежнему принадлежат заказчику. Также поступление ТМЦ на хранение может сопровождаться оформлением страховки.

Для заказчика

Стоит отметить, что учет операций заказчика зависит от данных отображенных в . Так доходом заказчика может стать весь доход, полученный от сделки. А расходы будут состоять из оплаты за товар и выданного вознаграждения агенту. В компаниях также используется счет №76, к нему дополнительно присваивается субсчета.

• При этом, при , поскольку заказчик является владельцем проведенной сделки, то он использует сумму налога от поставщика и исполнителя (агента)
• В отличие от агента, в бухгалтерском учете все поступления от исполнителя у заказчика являются выручкой (от обычного вида деятельности). При этом счета, используемые для учета, будут зависеть от вида посреднического договора и принятия участия агента в расчёте.

Налогообложение

По своей сути агент выступает в роли внештатного сотрудника компании. В соответствии с положениями Гражданского кодекса заказчик обязан платить налоги за него. Подробно это освещается в налоговом кодексе (п 1 статья 226).

Стоимость выплаты налога за агента, как правило, устанавливается заказчиком и учитывается в сумме с другими расходами компании (п 21 статья 255 НК). При подаче отчетности в налоговую инспекцию данная информация должна быть отображена.

Кроме налоговых сборов от заказчика требуется оплата взносов в пенсионный фонд. Агент же в свою очередь может решить самостоятельно оплачивать ли ему в фонд социального страхования (п 1 статья 5 ФЗ).

При этом во время заключения АД не обязательно включать в него пункт о налогообложении, так как заказчик должен обязательно производить отчисления сам.

Схемы работы

Компания находит физическое лицо (), которое сможет выполнять требуемые функции (поиск клиентов, реализация товара и т.д.). После чего с ним заключается агентский договор. В нем отображаются условия работы и обязанности сторон (например, за заключение контракта с клиентом исполнителю перечисляется вознаграждение в размере 50% от дохода сделки).

Важные нюансы агентских договоров рассмотрены в этом видео:

АД между ООО и ИП

Довольно распространен в практически всех сферах деятельности и может отображать ряд специфических условий. Каждый АД заключается в индивидуальном порядке, с учетом всех необходимых потребностей.

Можно ли не уплачивать ? В случае если индивидуальный предприниматель подаст заявление на упрощенную систему налогообложения (), то с него будет требоваться оплата только 6% (налоговая ставка). В таком случае заказчик не будет учитывать НДС и согласно налоговой системе ОСН будет выплачивать 18% от своего дохода с АД.

Образец АД между ИП и ООО

Что такое агентский договор при УСН в 2019 году подробно указывается в российском законодательстве. В частности оно отображает множество сопутствующих нюансов.

В том случае если организация использует в своей деятельности упрощенный режим налогообложения, то в период формирования агентского соглашения необходимо отталкиваться от особых правил. Рассмотрим подробней этот вопрос подробней.

Общие моменты

Агентское соглашение влечет за собой необходимость в познании множества нюансов, которые дают возможность составить его без каких-либо особых сложностей.

Основные понятия

По причине того, что агентами осуществляется деятельность юридической направленности, а также совершаются иные различные операции, то следует разобраться с терминологией “иные”.

• осуществление различных типов проверок принятого товара;
• контроль за отправкой какого-либо груза;
• операции фактического либо же предметного плана и так далее.

В процессе составления рассматриваемого документа возникают отношения:

• непосредственно между принципалами и агентами;
• между самими агентами и иными третьими лицами;
• между принципалами и непосредственно третьими лицами.

О данном нюансе необходимо помнить для минимизации рисков возникновения различного недопонимания.

Оформление сделки

В процессе формирования рассматриваемого документа необходимо ссылаться на общепринятый порядок относительно формы соглашения и самой сделки, поскольку в российском законодательстве не отображаются особые требования.

Обязанности агентов на предоставление различных юридических услуг от имени потенциальных принципалов, в отличии от прав доверенных лиц могут фиксироваться исключительно в соглашениях, которые подписаны в письменном виде.

В таком случае нет необходимости в оформлении нотариальной доверенности. В случае устной договоренности, доверенность является обязательной.

Операции юридической направленности несут под собой юридические последствия:

• формирование;
• поправки;
• аннулирование каких-либо гражданских полномочий.

Действия по факту не несут каких-либо последствий. Исходя из этого, агенты могут заниматься вопросами:

• поисков потенциальных партнеров;
• собирать собрания;
• давать анализ рынку с целью обнаружения выгодных условий сделки.

Агентский договор при УСН доходы у принципала могут давать ему полномочия уже после заключения сделки.

Однако это возможно при условии, что услуги будут предоставлены непосредственно от его имени. Соглашения такого рода не могут сводиться к стандартным соглашениям поручений и различных комиссий.

В период составления агентского соглашения может дополнительно подписываться субагентный договор. В таком случае все без исключения обстоятельства могут быть возложены на третьи лиц.

Одновременно с этим субагент не обладает правом организовать подобные сделки от имени непосредственного принципала, за исключением ситуаций, которые оговорены ст. 178 ГК РФ.

Правовые аспекты

Особенности формирования агентского соглашения регулируются главой 52 Гражданского Кодекса России.
О терминологии подробно указано в ст. 1005 ГК РФ.

Необходимо отметить, что на права и обязанности оказывает воздействие то, как именно сформировано соглашение.

Во время заключения сделки с третьими лицами от своего имени за счет денег принципалов, всеми правами и обязанностями наделены агенты.

В такой ситуации необходимо ссылаться на главу 51 ГК РФ – по вопросу соглашения комиссии.

Если же сделка заключается агентами с третьими лицами за счет финансовых средств принципалов, то все без исключения права принадлежат последнему – согласно гл. 49 ГК РФ относительно договора поручения.

Агентское вознаграждение при УСН доходы устанавливаются соответствующим соглашением – на основании ст. 1006 ГК РФ.

Соглашение при упрощенной системе налогообложения

Дополнительно необходимо знать о некоторых немаловажных нюансах. Рассмотрим их подробней.

Что необходимо знать предпринимателю

Российским законодательством не запрещается предпринимателям, которые применяют УСН оформлять договора купли продажи недвижимости либо иного имущества по агентскому соглашению.

Одновременно с этим необходимо обращать внимание на некоторые немаловажные нюансы в формировании рассматриваемого документа и признания доходов и расходов.

Они, в свою очередь, формируются естественным образом во время исполнения агентского соглашения.

В частности, предпринимателям необходимо обращать внимание на такие нюансы, как:

Дополнительно нужно помнить — если расчеты с потребителями осуществляются при участии агента по соглашению, то возникает необходимость указывать дополнительно период, в течении которого агент обязуется оповестить принципала о зачислении средств.

Доходы агента

К примеру, согласно условиям рассматриваемого договора агентами должно быть подписано контракты:

• на организацию рекламной акции;
• на веление различных дел принципалов, которые напрямую связаны с поручениями;
• на покупку движимого имущества.

Лицо вправе выбирать в качестве объекта доход либо прибыль, что снижена на затраты.

Согласно российскому законодательству, устанавливая доходы, налогоплательщики на УСН должны ссылаться на Положения ст. 249 и 250 НК РФ.

Это означает, что все деньги, которые были получены агентом в процессе предоставления услуг согласно соглашению, не подлежат включению в единую налоговую базу.

Доходом (подлежащие налогообложению) агентов на УСН будут выступать вознаграждением. Плательщики налогов при УСН применяют кассовый вариант в период определения доходов.

В большинстве случаев, агенты, которые подписывают контракт за финансовые средства принципалов, начисляют для себя вознаграждение из денег, которые предоставлены им на исполнение соглашения.

Благодаря этому все начисления агентам и будут выступать доходом, который получен от принципалов.

В соглашение допускается возможность отображения того, что агентом должна быть произведена оплата за собственные средства, а в дальнейшем сумма компенсируется. В качестве дохода и будут выступать данные типы расходов.

Нюансы при НДС

Компании при УСН не обязаны совершать уплату НДС. Исходя из этого, в процессе предоставления услуг они не вправе претендовать на права начислять на себестоимость подобный налог.

Агенты при УСН также не имеют законных прав выставлять принципалам счет-фактуру, где отображен НДС, а также вести книгу учета покупок и продаж.

В подобных случаях в компаниях, которые используют услуги агентов, могут возникнуть различного рода трудности с входящими НДС по приобретенным товарам с прямым участием агентов.

Что делать в подлобных ситуациях? В соглашении необходимо указывать Положение, согласно которому агенты будут в дальнейшем действовать от имени непосредственных принципалов.

Исполнители в свою очередь вправе предъявлять счет-фактуру принципалам, которые прикрепляются к вычету налога НДФЛ по услугам агента.

Если же агенты работают от своего имени, исполнителем в течении 5 дней должна выставиться счет-фактура на имя агента.

Видео: схема оптимизации НДС с помощью агентского договора

После этого подлежит выставление принципалу иная счет-фактура, базой для формирования которого выступает документ, полученный непосредственно от исполнителя.

Важно — такая документация не подлежит регистрации в Книге учета реализации и закупок.

Как выглядит образец агентского договора на коммунальные услуги при УСН

Благодаря образцу можно минимизировать риски возникновения различного рода недопонимания.

В завершении можно отметить — в процессе формирования агентского соглашения необходимо обращать внимание не только на нормы российского законодательства, но и иные многочисленные нюансы.

Благодаря этому можно исключить вероятность возникновения различно рода недопонимания с контролирующими органами, в частности с налоговой инспекцией.

В последнее время налоговики все чаще стали «раскрывать миру глаза» на якобы обнаруженные ими схемы ухода налогоплательщиков от уплаты налогов. Одной из таких схем, по их мнению, является оформление между организацией (индивидуальным предпринимателем), находящейся на общей системе налогообложения, и индивидуальным предпринимателем, находящимся на «упрощенке», агентского договора. О том, как избежать претензий налоговиков, если организация использует агентские договорные взаимоотношения, читайте в статье.

По мнению налоговых органов, заключением агенсткого договора стороны прикрывают реально сложившиеся между ними трудовые отношения. По мысли налоговиков, лицо, находящееся на общей системе налогообложения, таким образом уклоняется от уплаты ЕСН и удержания в качестве налогового агента сумм НДФЛ, что приводит к неполноте уплаты сумм налогов и получению налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Поэтому налоговики считают своим долгом переквалифицировать подобный агентский договор в трудовой, доначислить налоги, пени, а также привлечь к налоговой ответственности.

Описанные выше обстоятельства выявляются налоговыми органами, как правило, в ходе проведения выездной налоговой проверки либо организации на общей системе, либо их партнера – индивидуального предпринимателя (ИП) на «упрощенке».

А теперь попробуем разобраться:

· к чему приведет содержание в агентском договоре признаков трудового договора;

· как нужно составить договор, дабы обезопасить себя от «посягательств» налоговиков;

· на какие моменты нужно обратить внимание.

Цель – доначисление налогов

Взыскать неуплаченный или не полностью уплаченный налог с налогоплательщика – организации или индивидуального предпринимателя – возможно как в судебном (абз. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ), так и во внесудебном порядке (абз. 2 п. 2 ст. 45, ст. 46 НК РФ).

Так, одним из оснований для взыскания с налогоплательщиков налога в судебном порядке является изменение налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной налогоплательщиком. В данном случае речь идет о переквалификация сделки, иными словами, об изменении юридической квалификации заключенного налогоплательщиком договора, вследствие чего у налогоплательщиков возникает обязанность доплатить соответствующие налоги. То есть за переквалификацией следует доначисление налоговыми органами соответствующих налогов (подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ).

Фактически из содержания данной нормы (подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ) вытекает следующий вывод. Налоговые органы:

• могут переквалифицировать сделку в ходе проверки, доначислить вследствие этого налоги (а также и пени);
• не могут взыскать начисленные налоги в бесспорном порядке.

Получается следующее. В ходе проверки налоговики могут посчитать, что заключенный налогоплательщиком договор не соответствует действительному экономическому содержанию совершенных в его рамках сделок, и принять решение о его переквалификации. А значит, по итогам проверки они посчитают сумму недоимки и пени, возникшие в результате переквалификации, и выставят налогоплательщику требование об уплате. Если налогоплательщик добровольно заплатить откажется, то взыскать данную сумму недоимки должны будут в судебном порядке. Судебный порядок взыскания в данном случае можно рассматривать как некую гарантию от произвола налоговых органов.

Ошибки при составлении агентского договора и работа над ошибками

Очень часто в организации, где работает несколько человек, должность юриста в штатном расписании отсутствует. И тогда его обязанности, в том числе по составлению договоров, берут на себя или главный бухгалтер, или непосредственно , который сколь угодно хорошо может разбираться в конъюнктуре рынка, но в полной мере не представлять особенности договорной работы.

Поэтому для организаций, которые еще до сих пор «экономят» на юристах, все приведенное ниже может вызывать несомненный интерес. Ведь очень сложно, не владея специальными навыками, в данном случае в области юриспруденции, разобраться в определенных тонкостях, в частности в принципиальных отличиях агентского договора от трудового договора.

Итак, если отойти от юриспруденции и перейти к «обыденности», то можно сказать, что во многом то, чем занимается агент, может совпадать с обязанностями штатного сотрудника организации. И если не знать тонкостей и отличий между трудовыми отношениями и отношениями, вытекающими из договоров гражданско-правового характера, при составлении договора можно допустить те ошибки, которые впоследствии станут предметом «прений» с налоговиками.

Рассмотрим несколько ключевых моментов, на которые следует обратить внимание, чтобы для себя понять, как правильно нужно сформулировать отдельные положения договора, дабы избежать серьезных юридических неточностей.

Агент не сотрудник

Одна из ошибок, которые используют при составлении агентских договоров, – это наименование сторон договора.

Ошибочная формулировка

«Общество, именуемое в дальнейшем «О», с одной стороны, и индивидуальный предприниматель П., именуемый в дальнейшем «Сотрудник», заключили настоящий Договор о нижеследующем.

И далее по тексту договора везде упоминается в качестве одной из сторон Сотрудник, что в корне неверно. И это первое, на что обратят налоговики внимание, изучая договор, заключенный с индивидуальным предпринимателем».

Сотрудник, работник – эти термины косвенно указывают на то, что между сторонами заключен трудовой договор, со всеми вытекающими отсюда последствиями, включая начисленные налоги на заработную плату, такие, как ЕСН и НДФЛ.

В чем же принципиальные отличия межу агентом и штатным сотрудником?

Согласно положениям Трудового кодекса РФ сотрудник обязан:

• подчиняться установленному на предприятии трудовому распорядку и соблюдать трудовую дисциплину (ст. 189 ТК РФ);
• соблюдать установленный в организации режим рабочего времени (раздел IV «Рабочее время» ТК РФ);
• выполнять трудовые функции, обусловленные положениями трудового договора.

При этом в отношении него должны соблюдаться все гарантии и компенсации, установленные законодательством РФ, включая выплату заработной платы, оплату отпусков, выплату соответствующих пособий, оплату командировок и т.д.

Что касается агента, то по агентскому договору он обязуется за вознаграждение совершать по поручению принципала юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала (ст. 1005 ГК РФ).

Предположим, что в нашем случае он совершает действия от имени и за счет принципала.

Тогда согласно ст. 1011 ГК РФ к данным отношениям применяются в части, не урегулированной главой об агентировании, положения, относящиеся к договору поручения (глава 49 ГК РФ).

В частности, речь идет об исполнении агентом поручений принципала. К данным отношениям будет применяться ст. 973 ГК РФ.

Агент будет обязан исполнять данное ему поручение в соответствии с указаниями доверителя. Указания доверителя должны быть правомерными, осуществимыми и конкретными.

Однако при этом агент не подчиняется ни трудовой дисциплине, не имеет строго определенного режима работы, у него нет должностной инструкции, в пределах которой он выполняет свои функции, ему не положен отпуск, и оплачивать ему больничный лист принципал не будет. Агент ведет предпринимательскую деятельность, основанную на риске.

А за выполнение своих функций согласно ст. 1006 ГК РФ ему будет выплачено агентское вознаграждение.

Применительно к наименованию сторон в договоре это означает, что при составлении агентского договора нужно пользоваться терминологией, применяемой гражданским законодательством в отношении данного вида договора, и правильная формулировка должна звучать следующим образом:

«Общество, именуемое в дальнейшем «Принципал», с одной стороны, и индивидуальный предприниматель П., именуемый в дальнейшем «Агент», заключили настоящий Договор о нижеследующем».

Но применять в договоре правильное наименование сторон договора – это еще не все. Нужно отразить в нем суть отношений, возникших между организацией и ИП, причем из договора должно четко следовать, что эти отношения не носят трудовой характер.

Рабочего места у агента нет

Агент не является сотрудником организации, поэтому рабочего места у него нет и быть не может.

Ошибочная формулировка

«Фирма обязана:

Создать все необходимые условия, включая обеспечение рабочим местом, для выполнения Агентом своих функций по Договору».

Под рабочим местом понимается место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя (ст. 209 ТК РФ).

При этом в обязанности работодателя вменена согласно ст. 212 ТК РФ организация контроля за состоянием условий труда на рабочих местах.

Что же касается агента, то согласно ст. 975 ГК РФ (а как мы уже отметили, в нашем случае к взаимоотношениям агента и принципала применяются положения договора поручения) принципал, если иное не предусмотрено договором, обязан обеспечить агента средствами, необходимыми для исполнения поручения.

Отсюда следует вывод, что, во-первых, он может это и не делать, если такое положение установлено договором, т.е. если в агентском договоре прямо прописано, что агент сам обеспечивает себя всем необходимым для исполнения поручения.

Причем даже если такого положения в договоре нет, то понятие «обеспечение средствами» не включает в себя организацию рабочего места. Это может быть предоставление технических средств, необходимой документации, транспорта и т.д. Кроме того, агент может понести расходы, которые принципал обязан ему возместить, если иное не оговорено договором (ст. 975 ГК РФ).

У работодателя такого права выбора нет. Его «святая» обязанность – организовывать сотруднику рабочее место. Кроме того, работник выполняет все поручения работодателя за его счет, за что и получает заработную плату.

Поэтому в агентском договоре нужно указать следующее:

«Принципал обязан:

• обеспечивать агента средствами, необходимыми для исполнения поручения;
• возмещать агенту понесенные им издержки в процессе исполнения поручения Принципала».

По агентскому договору

следует платить вознаграждение

Это один из ключевых моментов: агент получает за выполненное поручение принципала агентское вознаграждение.

Ошибочная формулировка

«Условия оплаты

За оказание услуг Фирма выплачивает Агенту ежемесячную заработную плату, исчисляемую в соответствии с Отчетом о работе Сотрудника».

Согласно положениям ст. 129 ТК РФ заработная плата (оплата труда работника) представляет собой вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты и стимулирующие выплаты.

При этом в соответствии со ст. 136 ТК РФ заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором, трудовым договором.

Что же касается взаимоотношений агента и принципала, то последний обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре. При отсутствии в договоре условий о порядке уплаты агентского вознаграждения принципал обязан уплачивать вознаграждение в течение недели с момента представления ему агентом отчета за прошедший период, если из существа договора или обычаев делового оборота не вытекает иной порядок уплаты вознаграждения (ст. 1006 ГК РФ).

Таким образом, разница между выплатой зарплаты и агентского вознаграждения налицо.

А это значит, что в договоре положения об условиях оплаты должны выглядеть следующим образом:

«Условия оплаты

За оказание услуг Принципал выплачивает Агенту вознаграждение, исчисляемое в соответствии с Отчетом Агента за определенный период».

Отвечаем по обязательствам

И последнее, на что хотелось бы обратить внимание, – это ответственность сторон по договору. В первую очередь речь пойдет об ответственности агента.

К сожалению, иногда при составлении договоров происходит путаница в понятиях. Для специалистов без специального юридического образования сложно разобраться в различиях в видах ответственности, в частности в отличиях гражданско-правовой ответственности от материальной.

Ошибочная формулировка

«Ответственность сторон

Агент несет материальную ответственность за все действия, совершенные с нарушением тарифов и правил продажи, установленных инструкциями, циркулярными письмами и другими документами Фирмы».

Нормами Трудового кодекса РФ установлена обязанность сторон трудового договора (работника или работодателя) возместить ущерб, причиненный одной стороной другой стороне этого договора (ст. 232).

При этом, согласно ст. 233 ТК РФ материальная ответственность стороны трудового договора наступает за ущерб, причиненный ею другой стороне этого договора в результате ее виновного противоправного поведения (действий или бездействия), если иное не предусмотрено Трудовым кодексом РФ или иными федеральными законами.

Таким образом, понятие «вопросы материальной ответственности» возникает только между сторонами трудовых отношений.

Однако в гражданско-правовых отношениях наступает ответственность за нарушение сторонами обязательств, в порядке, определенном главой 25 «Ответственность за нарушение обязательств» ГК РФ, т.е. речь идет об обязанности должника возместить кредитору убытки, причиненные неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства.

Поэтому в агентском договоре лучше всего определить ответственность сторон следующим образом:

«Ответственность сторон

• В случае неисполнения или ненадлежащего исполнения одной из сторон обязательств по настоящему договору она обязана возместить другой стороне причиненные убытки, в порядке, установленном действующим законодательством РФ.
• Неисполнение или ненадлежащее исполнение одной из сторон условий настоящего Договора, приведшее к материальным потерям другой стороны, влечет за собой применение к виновной стороне штрафных санкций в размере нанесенного действительного ущерба.
• За нарушение других условий Договора стороны несут ответственность в порядке, установленном действующим законодательством РФ».

Если исправить не успели

Но может такое случиться, что налоговики придут на проверку раньше, чем договорная работа организации будет приведена в порядок. И тогда объяснений с ними не избежать. Придется доказывать, что заключенный с индивидуальным предпринимателем договор обладает всеми признаками агентского договора. Правда, в зависимости от сделанных в договоре ошибок сделать это будет либо легче, либо сложнее, либо практически невозможно.

В соответствии с нормами ст. 431 ГК РФ для юридической квалификации договора необходимо выяснить цели его заключения и действительную волю сторон.

Так, договор может быть заключен организацией с индивидуальным предпринимателем, например, вследствие увеличения оборота организации, приобретения продукции, работа с которой требует специальных познаний, которыми и обладает ИП. Поэтому организация и приняла решение заключить с ним агентский договор.

В частности, еще раз обращаем внимание, что в нем не должно содержаться указаний на обязанность исполнителя следовать правилам внутреннего трудового распорядка, не должен быть определен рабочий день, не должны быть указаны виды социального страхования, которые были бы непосредственно связаны с трудовой деятельностью.

Кроме того, необходимо будет указать на то, что индивидуальный предприниматель в штат организации не зачислялся, ему не производилась оплата больничных листов, не предоставлялся ежегодный оплачиваемый отпуск с сохранением среднего заработка.

Отдельно стоит указать на то, что агент самостоятельно определяет приемы и способы выполнения заданий (за исключением случаев, когда он действует в соответствии с указаниями принципала). Для него не должен быть установлен режим работы, график рабочего времени и т.д.

Отдельно следует указать на порядок выплаты вознаграждения агенту. Оно должно выплачиваться на основании отчета о работе. Причем выплата вознаграждения также может ставиться в зависимость от определенных условий. Так, например, одним из таких условий может быть то, что сделки, совершенные агентом от имени принципала, должны быть оплачены контрагентом, а товар контрагенту должен быть отгружен.

И только после этого агент составляет отчет и принципал выплачивает ему вознаграждение.

Кроме того, еще одним свидетельством гражданско-правового характера отношений агента и принципала может служить, в частности, и тот факт, что выплаты по договору могут не носить регулярный характер, допустим, если они ставятся в зависимость от соблюдения перечисленных выше условий.

Так, документально можно подтвердить, что даже если работа по договору велась, например агентом заключались контракты, но если условия для выплаты вознаграждения выполнены не были (допустим, товар не отгрузили), то оно и не было выплачено агенту.

Что говорит суд

А что же говорит по этому поводу суд? Как он относится к переквалификации гражданско-правовых договоров в трудовые?

На примерах судебных споров по вопросам переквалификации договоров об оказании услуг можно оценить аргументы суда, которые налогоплательщик может использовать в полной мере при защите своих интересов в ситуации с переквалификацией налоговыми органами заключенных агентских договоров в трудовые.

По мнению суда, выраженному в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 11.12.2006 N Ф04-8292/2006(29245-А45-42) по делу N А45-10543/06-52/297, для переквалификации гражданско-правовых договоров и установления факта заключения трудовых договоров недостаточно сделать анализ текста договора. Суд исходил из того, что в соответствии с нормами ст. 431 ГК РФ необходимо выяснять действительную волю сторон при заключении договоров, в том числе у физических лиц, являющихся исполнителями по договорам.

В частности, суд отмечает, что необходимо исследовать трудовые книжки физических лиц на предмет заключения трудовых договоров с организацией, выяснить вопрос о систематическом осуществлении физическими лицами деятельности по гражданско-правовым договорам.

В свою очередь ФАС Московского округа в Постановлении от 30.06.2008 N КА-А40/5891-08 по делу N А40-61103/07-107-354 указал, что перезаключение договоров возмездного оказания услуг в течение нескольких лет не может являться признаком трудового договора, поскольку в силу ст. 59 ТК РФ может быть заключен только в определенных данной статьей случаях. При этом при отсутствии достаточных оснований для заключения срочного трудового договора такой договор считается заключенным на неопределенный срок (ст. 58 ТК РФ).

Кроме того, по мнению суда, ежемесячная оплата по договору возмездного оказания услуг не делает этот договор трудовым, поскольку в силу требований ст. 136 ТК РФ заработная плата работнику по трудовому договору выплачивается два раза в месяц.

Также суд указал, что налоговый орган должен был представить доказательства соответствия трудовых функций работников и услуг, оказываемых исполнителями по договорам, а также провести исследование должностных инструкций организации.

ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 03.03.2008 по делу N А31-1340/2007-15 отметил, что гражданско-правовые договоры (в этом решении речь идет о договорах об оказании услуг) не соответствуют установленному трудовым законодательством понятию трудового договора.

Суд это объясняет тем, что в них не согласована конкретная специальность в соответствии со штатным расписанием, не оговорено подчинение работника правилам внутреннего трудового распорядка, обеспечение работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством.

Кроме того, по мнению суда, должна представить достаточные доказательства, неопровержимо свидетельствующие о наличии трудовых отношений либо о наличии в действиях физического лица (в данном решении также речь шла об индивидуальном предприниматели) признаков недобросовестности, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, судебная практика складывается весьма благоприятно для налогоплательщиков.

В заключение хотелось бы отметить следующее. Не стоит экономить на юридических услугах, поскольку отсутствие профессиональных знаний иногда может грозить гораздо большими финансовыми потерями, чем плата за правовую экспертизу договора, и необходимостью решения проблем, возникающих с налоговиками.

Для определенной дополнительной деятельности в компаниях принято задействовать посредников. В связи с этим любая организация имеет возможность не увеличивать штатный состав сотрудников. Для работы с посредниками составляется специальный договор, который называется агентским. Агентский договор с ип что это? ) Такой вид договора обязательно заключается на основании положений гражданского кодекса РФ. Это гражданско-правовой договор, регулирующий характер отношений между исполнителем, то есть посредником, и заказчиком.

Для заключения агентского договора организация находит подходящего посредника, способного выполнить определенные требуемые работы или услуги.

Это может быть, как и индивидуальный предприниматель, так и общество с ограниченной ответственностью. Посредник может совершать любые сделки и другие действия, имеющие юридический характер, которые прописаны договором.

Агентский договор заменяет договор поручения ()

• Если производятся действия со стороны посредника, на основании полученной им от заказчика доверенности в письменном виде, или договор комиссии, если посредник выполняет действия от своего имени.
• Если же исполнитель действует от имени заказчика, то на заказчика налагаются все права и обязанности, предусмотренные договором.

В случае действий посредника от своего имени на основании поручения заказчика, все права и обязанности налагаются только на исполнителя. Даже при возникновении каких-либо отношений заказчика и третьей стороны.

После заключения агентского договора посредник обязуется выполнять прописанные в этом договоре действия. А заказчик обязуется произвести оплату его услуг.

Существует несколько видов агентских договоров для проведения сделки:

1. Договор, заключающийся для приобретения компанией товара по выгодной цене для организации.
2. Договор, заключающийся для покупки недвижимости при участии риелтора.
3. Договор, заключающийся для приобретения организацией каких-либо услуг.
4. Договор, который заключается при необходимости поиска клиентов.
5. Договор для продажи недвижимости, услуг или товаров.

Ведение бухгалтерского учета для заказчика и агента

Для заказчика и исполнителя правила ведения бухгалтерского учета существенно разнятся. Рассмотрим основные моменты ведения бухгалтерской отчетности для каждой стороны, заключившей агентский договор.

1. Для заказчика . Доход заказчика может состоять из всей полученной прибыли от совершенной сделки. В статью расходов заказчика обязательно входят оплата выполненной работы агента и оплата товара или услуги. Расчет НДС происходит с использованием налога от посредника и поставщика. Счета, которые применяются для бухгалтерского учета, зависят от посреднического договора и участия посредника в расчете.
2. Для исполнителя . К доходу посредника никогда не относится то имущество, которое поступило в его пользование от заказчика. Как будут производиться расчеты, обязательно указывается в заключенном агентском договоре. При получении агентом каких-либо материальных ценностей от заказчика, оформляется обязательная их страховка. Эти ценности также никогда не принадлежат агенту.

Работодатель обязательно должен уплачивать все установленные налоги за заказчика на основании Налогового и Гражданского Кодекса

Эта информация в обязательном порядке указывается при подаче отчета в органы ФСН. Заказчик обязательно производит необходимые выплаты в Пенсионный фонд РФ. Выплаты социального страхования производятся или заказчиком, или самим исполнителем.

Каждый отдельный агентский договор обязательно заключен в индивидуальном порядке и учитывает необходимые потребности исполнителя и заказчика .

Если произошла подача заявления на упрощенную систему обложения налогами индивидуальным предпринимателем самостоятельно, то он будет оплачивать всего лишь 6% налоговой ставки.

При этом недопустим учет заказчиком НДС и на основании налоговой системы ОСН он должен будет отчислять 18% от дохода с заключением .
Внимание! В данной статье информация могла устареть! Для уточнения информации заполните заявку ниже и квалифицированный юрист поможет решить вашу задачу или позвоните по телефонам указанным на сайте. Консультация или звонок бесплатно!

Существует несколько видов посреднических договоров: поручения, комиссии и агентирования. Все эти договоры объединяет то, что посредник всегда действует в чужих интересах и за чужой счет. За это он получает вознаграждение от клиента. В договоре поручения такого клиента называют доверителем, в договоре комиссии — комитентом, а в агентском договоре — принципалом. Соответственно, посредников называют поверенным, комиссионером или агентом.

Договор поручения

По договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия (п. 1 ст. 971 ГК РФ). Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя. Однако при этом доверитель не может постоянно контролировать действия своего поверенного. В этом и заключается особенность договора поручения — отношения сторон носят лично-доверительный характер, а в его основе лежит высокая степень доверия. Об этом свидетельствует и возможность одностороннего отказа от исполнения договора без указания соответствующих причин.

На практике всегда следует внимательно относиться к оформлению доверенности, в которой четко и подробно должны быть описаны полномочия поверенного, а также более детально регламентировать основания прекращения договора поручения.

Поверенный обязан исполнить поручение, данное ему доверителем, лично и в соответствии с указаниями последнего. Поверенный вправе отступить от указаний, если это делается в интересах доверителя, но при этом не выходя за рамки полномочий, определяемых доверенностью.

Гражданский кодекс четко устанавливает два случая, когда при невозможности лично осуществлять действие поверенный может возложить исполнение поручения на своего заместителя:

• поверенный прямо уполномочен на это самим доверителем;
• поверенный вынужден к этому силою обстоятельств для неотложной охраны интересов своего доверителя (п. 1 ст. 187 ГК РФ, п. 1 ст. 976 ГК РФ).

Однако в этих случаях за доверителем также сохраняется право отвода избранного поверенным заместителя. Кроме того, поверенный отвечает перед своим доверителем за выбор заместителя (включая возмещение возможных убытков, причиненных обнаружившейся неудачей выбора), если только сам доверитель прямо не указал в договоре или в доверенности возможного заместителя и никакого выбора у поверенного не было.

Договор комиссии

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (п. 1 ст. 990 ГК РФ).

Комиссионер совершает сделки от своего имени, но за счет комитента, а все права и обязанности по договору возникают у комиссионера. Это и является отличительной чертой договора комиссии. При этом комиссионер обязан исполнить принятые на себя обязанности на наиболее выгодных для комитента условиях и в соответствии с его указаниями.

Отличия договора комиссии от договора поручения

Во-первых, комиссионер по договору комиссии действует от собст­венного имени, а поверенный по договору поручения — от имени поручителя. Таким образом, поверенный является прямым представителем, а комиссионер — косвенным.

Во-вторых, комиссионер более свободен в выборе способа исполнения поручения комитента, чем поверенный по договору поручения. Отступления комиссионера от указаний комитента могут привести или к получению дополнительной выгоды, или к возникновению убытков. При получении выгоды она делится между комитентом и комиссионером поровну, а в случае возникновения убытков они погашаются за счет средств комиссионера.

В-третьих, договор комиссии в обязательном порядке является возмезд­ным (ст. 991 ГК РФ). При этом если договор комиссии не был исполнен по причинам, зависящим от комитента, комиссионер сохраняет право на комиссионное вознаграждение, а также на возмещение понесенных расходов. Договор поручения, в зависимости от того, к какому соглашению пришли стороны, может быть как возмездным, так и безвозмездным.

Договор агентирования

По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала (п. 1 ст. 1005 ГК РФ).

Главная особенность агентского договора состоит в том, что он может строиться как по принципу договора комиссии, так и по принципу договора поручения. В случае если агентский договор строится по принципу договора поручения, то к нему применяются правила, установленные главой 49 ГК РФ «Договор поручения». Для агентских договоров с элементами договора комиссии применяются правила, определенные главой 51 ГК РФ «Договор комиссии».

Поверенный действует только от имени доверителя, комиссионер — от своего собственного имени. Существенное отличие агентского договора от договоров поручения и комиссии состоит в том, что в агентском договоре возможны оба варианта, а также их сочетание.

Агентский договор может быть заключен как на определенный срок, так и без определения срока. Если срок в договоре не определен, то каждая из сторон вправе в любое время отказаться от договора.

Таблица 1. Сравнительный анализ посреднических договоров

Общим для всех посреднических договоров является то, что посредник не становится собственником того имущества, которое он получает от доверителя (комитента, принципала) либо приобретает за его счет в ходе исполнения сделки.

Согласно статьям 974 и 999 Гражданского кодекса РФ поверенный (комиссионер, агент) обязаны по исполнении поручения передавать доверителю (комитенту, принципалу) все полученное по сделкам, совершенным во исполнение поручения.

На практике часто возникает вопрос о сроках такой передачи. Означает ли такая формулировка, что полученное по сделкам должно быть передано по мере реализации и поступления денежных средств на счет посредника или речь идет об окончании срока действия договора?

Как следует из смысла указанных статей, при отсутствии соглашения сторон об ином посредник обязан перечислять доверителю (комитенту, принципалу) суммы, вырученные от продажи товаров, работ, услуг, по мере их поступления, а не по результатам исполнения посреднического договора в полном объеме.

В соответствии с пунктом 9 информационного письма Президиума ВАС от 17 ноября 2004 г. № 85 обязательство по перечислению выручки комитенту комиссионер должен исполнить на следующий день после того, как он узнал или должен был узнать о поступлении выручки на его счет. Неисполнение обязательств такого рода влечет признание просрочки исполнения комиссионером своих обязательств по сделке и штрафные санкции, предусмотренные как самим договором, так и статьей 395 Гражданского кодекса РФ. То же самое можно распространить и на агентский договор и договор поручения.

В соответствии со статьями 974, 999, 1008 Гражданского кодекса РФ поверенный, комиссионер, агент по исполнении поручения обязаны ­представлять отчеты .

На практике налоговые органы требуют от посредников составление актов, считая, что все расходы на работы и услуги должны быть подтверждены актами приемки-передачи, и ничем иным. При этом налоговые инспекторы ссылаются на пункт 2 статьи 272 Налогового кодекса РФ. В результате индивидуальные предприниматели, выполняющие функции посредников, вынуждены вместо отчетов оформлять акты.

С другой стороны, налоговые органы, не обнаружив отчетов посредников, пытаются переквалифицировать посреднические договоры в иные, например, в договоры купли-продажи.

Выход из этой ситуации есть: необходимо четко озвучить в договоре, что отчеты поверенного (комиссионера, агента) будут оформляться в виде актов. Это вполне допустимо, так как форма и содержание отчетов — свободные. Для наглядности в качестве приложения к посредническому договору можно приложить образец акта-отчета.

Более подробно о посреднических договорах читайте в статье Д.В. Белоусовой «Сравнительный анализ посреднических договоров» на стр. 11 журнала «Предприниматель без образования юридического лица. ПБОЮЛ» № 11 за 2006 г.

Особенности налогообложения операций по посредническим договорам

Исходя из сравнительного анализа посреднических договоров, их условно можно подразделить на 2 группы:

1-ая группа — посреднические договоры по типу «поручения»: посредник действует от имени клиента и за счет клиента. Клиент опосредованно участвует во всех операциях. Сюда относятся договор поручения и агентский договор, построенный по принципу договора поручения.

2-ая группа — посреднические договоры по типу «комиссии»: посредник действует от своего имени , но за счет клиента. Сюда относятся договор комиссии и агентский договор, построенный по принципу договора комиссии. В данном случае комитент (принципал) несколько отстранен от процесса реализации товаров, работ, услуг. Он поставлен в зависимость от комиссионера (агента), поскольку действия, совершаемые посредником, влекут для комитента (принципала) налоговые последствия.

При этом Гражданский кодекс не содержит никаких положений об извещении посредником комитента (агента) о проведенных им операциях. Такое требование содержится в Налоговом кодексе — посредник должен известить комитента (принципала) о факте реализации в течение трех дней с момента окончания отчетного периода (ст. 316 НК РФ). На основании даты, указанной в этом извещении, комитент (агент) и определяет дату реализации.

В практической деятельности стороны, как правило, самостоятельно предусматривают в посреднических договорах немедленное уведомление комитента (принципала) о фактах, которые имеют для него налоговые по­следствия, а также определяют сроки, регулярность, способ представления информации, требования к содержанию извещений.

Налог на доходы физических лиц

Размер вознаграждения в договоре может быть установлен в виде фиксированной суммы, процента от стоимости реализованного товара или как разница в его цене.

За оказываемые посреднические услуги доверитель обязан уплатить поверенному вознаграждение, если это предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором поручения (ст. 972 ГК РФ). Согласно пункту 1 статьи 990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По агентскому договору агент по поручению принципала совершает за вознаграждение юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала (п. 1 ст. 1005 ГК РФ).

Таким образом, доходом поверенного, комиссионера и агента является вознаграждение за услуги, оказываемые ими доверителю, комитенту или прин­ципалу. Это положение распространяется и на индивидуальных предпринимателей, оказывающих услуги по договорам поручения, комиссии или агентским договорам, поскольку предпринимательская деятельность индивидуальных предпринимателей, как и предпринимательская деятельность организаций, регулируется гражданским законодательством (п. 3 ст. 23 ГК РФ).

Доходы, полученные индивидуальным предпринимателем от осуществления посреднической деятельности, облагаются налогом на доходы физических лиц в обычном порядке, предусмотренном главой 23 Налогового кодекса РФ, то есть по ставке 13 процентов.

Следовательно, и для целей налогообложения НДФЛ вознаграждение, полученное индивидуальным предпринимателем от оказания услуг по договору поручения, комиссии или агентскому договору, в соответствии со статьей 210 Налогового кодекса РФ, рассматривается как доход.

Поступление имущества в рамках посреднического договора не признается доходом посредника — индивидуального предпринимателя. Минфин России в письме от 24 мая 2005 г. № 03-03-02-05/23 рекомендует при определении доходов индивидуальных предпринимателей, подлежащих налогообложению, руководствоваться гражданским законодательством. В соответствии со статьями 971, 990, 1005 Гражданского кодекса РФ по­средник обязуется совершить определенные юридические действия и сделки за счет другой стороны (доверителя, комитента, принципала).

Таким образом, имущество (включая денежные средства), поступившее индивидуальному предпринимателю в связи с исполнением обязательств по посредническому договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных им за доверителя (комитента, принципала), если такие затраты не подлежат включению в состав их расходов, к доходам от ­предпринимательской деятельности не относятся.

Существуют два варианта получения посредником своего вознаграждения:

• перечислением с расчетного счета доверителя (комитента, принципала) на основании отчета и (или) акта об оказании посреднических услуг (где обычно фиксируется сумма данного вознаграждения). Этот вариант применяется в том случае, когда такое требование содержится в договоре комиссии либо если все расчеты производятся через счета доверителя (комитента, принципала);
• посредник удерживает свое вознаграждение из сумм, причитающихся к перечислению доверителю (комитенту, принципалу). Размер вознаграждения в данном случае также определяется исходя из отчета и (или) акта об оказании услуг. Причем данный вариант также должен быть отражен в посредническом договоре.

При исчислении налоговой базы доходы, полученные от предпринимательской деятельности, уменьшаются на суммы фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (профессиональные налоговые вычеты). Кроме того, в состав расходов включается также уплаченный единый социальный налог (см. постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 17 апреля 2006 г. по делу № Ф08-1488/2006-610А).

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль организаций».

Расходы индивидуального предпринимателя на реализацию по­среднического договора компенсируются ему доверителем (комитентом, принципалом). В то же время, если посредник в рамках посреднического договора осуществляет расходы, не возмещаемые доверителем (комитентом, принципалом), то такие расходы посредник вправе включить в состав профессиональных вычетов по НДФЛ (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12 октября 2004 г. по делу № А79-2020/2004-СК1-20200). Аналогичная позиция изложена и в письмах Минфина России от 24 июля 2006 г. № 03-03-04/2/604, от 16 февраля 2006 г № 03-03-04/1/117. При этом указанные расходы должны отвечать требованиям статьи 252 Налогового кодекса РФ об обоснованности и документальном подтверждении.

Например, договором комиссии предусмотрена обязанность организации-комитента возмещать индивидуальному предпринимателю-комиссионеру расходы, связанные с хранением товаров. Суммы арендной платы, перечисленные комитентом арендодателю на основании договора аренды склада, заключенного комиссионером, не могут рассматриваться как доход комиссионера. Данные суммы не являются объектом налогообложения по НДФЛ, поскольку индивидуальный предприниматель-комиссионер, заключивший от своего имени договор аренды склада, указанные суммы от организации-комитента не получал.

Если же индивидуальный предприниматель не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с его предпринимательской деятельностью, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной от предпринимательской деятельности (ст. 221 НК РФ).

В том случае, если индивидуальный предприниматель является комитентом (принципалом), налогооблагаемая база по НДФЛ от реализации товаров с использованием посредника формируется у него в обычном порядке. Суммы вознаграждений, выплачиваемых посредникам, учитываются в составе профессиональных вычетов по НДФЛ.

Налог на добавленную стоимость

Индивидуальные предприниматели при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, комиссии или агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (или любых иных аналогичных доходов) при исполнении таких договоров (ст. 156 НК РФ).

Таким образом, налогооблагаемой базой по НДС у посредника будет являться только сумма его вознаграждения за исполнение посреднического договора.

В налоговую базу не включаются:

• суммы, полученные поверенными, комиссионерами или агентами от комитентов, доверителей и принципалов для исполнения сделки (за исключением вознаграждения);
• суммы, полученные поверенными, комиссионерами или агентами от покупателей товаров, работ или услуг.

Расчеты с бюджетом по указанным суммам должен провести сам заказчик.

Сформированная индивидуальным предпринимателем налоговая база по НДС облагается по ставке в размере 18 процентов вне зависимости от того, по какой ставке подлежит налогообложению сам реализуемый товар, работа, услуга. НДС с суммы вознаграждения посредника, установленного в процентах от суммы совершенной сделки, а также дополнительных доходов посредника, определяется расчетным путем по налоговой ставке 18/118 (п. 3 ст. 164 НК РФ).

Если посредник участвует в расчетах и удерживает суммы своего вознаграждения из поступивших от покупателей средств, их необходимо включить в налоговую базу по НДС в том налоговом периоде, в котором они получены (письмо Минфина России от 5 августа 2005 г. № 03-04-08/215).

НДС, уплаченный по расходам, которые по условиям договора не возмещаются комитентом (принципалом), посредник — индивидуальный предприниматель может принять к вычету.

В случае если товары, работы, услуги доверителя (комитента, принципала) освобождены от уплаты НДС, на вознаграждение посредника данная льгота не распространяется (п. 2 ст. 156 НК РФ). Исключение составляют лишь некоторые виды товаров (работ, услуг), такие, как предоставление в аренду помещений иностранным гражданам и организациям, реализация медицинских товаров, ритуальных услуг, изделий народных художественных промыслов (письмо Минфина России от 21 марта 2006 г. № 03-04-07/04).

Если индивидуальный предприниматель оказывает посреднические услуги иностранным фирмам, то данные услуги подлежат обложению НДС по ставке налога в размере 18 процентов. Связано это с тем, что местом осуществления деятельности посредника признается территория Российской Федерации (подп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ).

С 1 января 2006 г. посредников наделили еще одной обязанностью. Согласно новой редакции статьи 161 Налогового кодекса РФ перечень налоговых агентов дополнен организациями и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими посредническую деятельность. Эта обязанность распространяется на те случаи, когда посредник заключил договор поручения, комиссии или агентирования с иностранным лицом, не состоящим на учете в российском налоговом органе в качестве налогоплательщика. При реализации товаров, принадлежащих данному иностранному лицу, посредник — индивидуальный предприниматель должен уплатить в бюджет сумму НДС, предъявленную покупателям товаров на территории РФ. При этом налоговой базой будет считаться стоимость продаваемых товаров без включения в них НДС, но с учетом акцизов (если они есть). НДС начисляется при отгрузке (то есть при реализации товаров покупателям). В отличие от налогового агента, приобретающего товары у иностранца по договору поставки, принять к вычету сумму НДС из бюджета, уплаченную за иностранного комитента (доверителя, принципала), индивидуальный ­предприниматель не сможет (п. 3 ст. 171 НК РФ).

Часто на практике возникает ситуация, когда предоплата от покупателя поступает на счет посредника в одном налоговом периоде, а отгрузку товаров посредник производит в следующем периоде. При этом посредник удерживает свое вознаграждение из полученных им сумм от покупателей. Получается, что посредник должен будет уплатить НДС в периоде получения аванса (п. 1 ст. 156, п. 1 ст. 167 НК РФ).

Чтобы избежать данной ситуации, необходимо в посредническом договоре четко указать, что комитент (принципал) оплачивает услуги по­средника на момент отгрузки товаров покупателям, например, в процентах от суммы поставки. Такая формулировка договора позволяет не платить НДС, поскольку к посреднику на счет поступили авансовые платежи для комитента (принципала). Поэтому налоговая база по НДС возникает у комиссионера только в момент получения вознаграждения, то есть после отгрузки товаров. До момента отгрузки товаров посредническое вознаграждение считается невыплаченным, пока покупателю не отгружен товар (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25 февраля 2004 г. по делу № А19-12348/03-43-Ф02-484/04-С1).

Порядок выставления счетов-фактур по посредническим операциям

Если стороны заключили договор поручения (или агентский договор по типу поручения), то посредник действует от имени доверителя (принципала) и счета-фактуры, соответственно, выставляются доверителем (принципалом) на имя третьего лица (покупателя), минуя агента, с регистрацией их в Книге продаж (п. 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, Книг покупок и Книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914).

Несколько иной порядок выставления счетов-фактур действует в рамках договора комиссии (агентирования по типу комиссии).

При реализации товара комитента (принципала) посредник выписывает два экземпляра счета-фактуры от своего имени. Первый экземпляр передается покупателю, второй хранится у посредника, в Книге продаж этот счет-фактура не регистрируется, а просто подшивается в журнал ­регистрации выставленных счетов-фактур.

Реквизиты выставленного на имя покупателя счета-фактуры посредник указывает в своем отчете по исполнению посреднического договора перед комитентом (принципалом). Комитент (принципал) в течение пяти дней со дня отгрузки товара дублирует эту операцию счетом-фактурой от своего имени за своим номером на имя посредника в двух экземплярах (письмо МНС России от 17 сентября 2004 г. № 03-1-08/2029/16@). Один экземпляр комитент (принципал) передает посреднику, а второй регистрирует в книге продаж и хранит в журнале полученных счетов-фактур (п. 3 Правил).

Посредник не регистрирует у себя в книге покупок полученный счет-фактуру (п. 11 Правил), но хранит его в журнале учета полученных счетов-фактур (п. 3 Правил).

Таким образом, факт реализации для целей налогообложения НДС отражает собственник проданного товара — комитент (принципал). А посредник в своей книге продаж показывает счет-фактуру на сумму собственного вознаграждения за посреднические услуги (п. 24 Правил).

Каких-либо особенностей в порядке выставления посредником счетов-фактур на суммы вознаграждения Правила не содержат. На сумму вознаграждения посредник выставляет комитенту (принципалу, доверителю) отдельный счет-фактуру по посредническому договору. Этот счет-фактура регистрируется у посредника в установленном порядке в Книге продаж, а у комитента (принципала, доверителя) — в Книге покупок.

В то же время посредник может указать сумму своего вознаграждения в одном счете-фактуре вместе со стоимостью приобретенных для комитента (принципала, доверителя) товаров, работ, услуг отдельными строками с указанием соответствующих сумм НДС.

Сложности «таможенного» НДС

НДС, уплаченный при ввозе товаров из-за границы, в соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ, можно принять к вычету.

Однако официального перечня документов, на основании которых российский импортер может применить вычет по НДС, уплаченному на таможне посредником, не существует.

Налоговые органы считают, что комитент (принципал) вправе произвести вычет «таможенного» НДС на основании счета-фактуры, выставленного на его имя посредником. Причем выделенный в этом документе налог должен соответствовать сумме, указанной в таможенной декларации (письмо УФНС России по г. Москве от 8 декабря 2004 г. № 24-11/79072).

А по мнению Минфина России, изложенному в письме от 23 марта 2006 г. № 03-04-08/67, после постановки ввезенного товара на учет комитент (принципал) может принять к вычету НДС на основании таможенной декларации (ее копии) и документов, подтверждающих уплату посредником налога на таможне. Следовательно, посреднику при осуществлении импортных операций необходимо обязательно прилагать к своему отчету таможенную декларацию или ее копию.

Если посредник на упрощенной системе налогообложения

Отдельного рассмотрения требует ситуация, когда посредник — индивидуальный предприниматель применяет упрощенную систему налогообложения, а его комитент (принципал) находится на общей системе налогообложения.

Денежные средства, полученные от комитента (принципала, доверителя), за исключением посреднического вознаграждения, не являются доходом и не учитываются посредником для исчисления налоговой базы. Статьей 346.15 Налогового кодекса РФ установлен порядок определения доходов, в соответствии с которым при определении объекта налогообложения «упрощенцы» не учитывают доходы, предусмотренные статьей 251 Налогового кодекса РФ. А подпунктом 9 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, за исключением вознаграждения поверенного. Данная позиция подтверждается также письмами Минфина России от 3 мая 2005 г. № 03-03-02-04/1/113 и от 26 мая 2005 г. № 04-02-05/2/24.

При этом не имеет значения, где находятся денежные средства: на счету посредника — индивидуального предпринимателя или были перечислены комитенту (принципалу, доверителю). Даже в том случае, если посредник использует полученные денежные средства в собственных целях для осуществления своей хозяйственной деятельности, они не могут быть признаны его доходом. Денежные средства не являются индивидуально определенными вещами, поэтому, будучи переведенными комитентом (принципалом, доверителем) на расчетный счет посредника, они смешиваются с его собственными денежными средствами. Соответственно, посредник распоряжается всей суммой денежных средств, находящейся на его расчетном счете (постановление ФАС Северо-Западного округа от 25 мая 2006 г. по делу № А52-6115/2005/2).

Однако при этом не следует забывать, что у посредника существует обязанность передать денежные средства комитента (принципала, доверителя) в соответствии с условиями посреднического договора или по его требованию.

При применении упрощенной системы налогообложения индивидуальный предприниматель не признается плательщиком НДС. Однако, несмотря на это, он должен выставлять на имя покупателей счета-фактуры с учетом налога на добавленную стоимость и передавать реквизиты этих счетов-фактур своему комитенту (принципалу). Такую позицию неоднократно высказывал Минфин России в своих письмах (см., например, письмо от 22 марта 2005 г. № 03-04-14/03). Но такой порядок оформления счетов-фактур не приводит к обязанности посредника уплачивать НДС в бюджет по реализуемым им товарам комитента.

Что же касается своего собственного посреднического вознаграждения, то на его сумму посредник счет-фактуру выставлять комитенту (принципалу) не должен (письмо Минфина России от 5 мая 2005 г. № 03-04-11/98).

Аналогичный порядок действий будет и у посредника — индивидуального предпринимателя, переведенного на уплату единого налога на вмененный доход (ЕНВД). Так разъяснил Минфин России в письме от 13 мая 2005 г. № 03-06-05-04/124.

Если индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения, является комитентом (принципалом), он при определении объекта налогообложения учитывает доходы по правилам статей 249 и 250 Налогового кодекса РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ). При этом доходы, предусмотренные статьей 251 Налогового кодекса РФ, не учитываются. Избранный индивидуальным предпринимателем объект налогообложения — «доходы» либо «доходы, уменьшенные на величину расходов», — в данном случае роли не играет.

При этом комиссионное вознаграждение, уплаченное комиссионеру (агенту) по договору комиссии (агентирования), является составной частью этих доходов вне зависимости от того, уплачивается ли оно после совершения сделки (сделок) или посредник самостоятельно его удерживает из доходов, поступающих индивидуальному предпринимателю.

Если посредник на ЕНВД

Порядок действий в отношении определения доходов и выставления счетов-фактур у посредника — индивидуального предпринимателя, переведенного на уплату единого налога на вмененный доход (ЕНВД), аналогичен тому, который применяется посредниками на упрощенной системе. Так разъяснил Минфин России в письме от 13 мая 2005 г. № 03-06-05-04/124.

Большинство посредников осуществляет розничную торговлю товарами, принадлежащими комитенту (принципалу, доверителю). А в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м., согласно статье 346.26 Налогового кодекса РФ, должен применяться ЕНВД. В этой связи на практике возникает много вопросов по тому, какую систему налогообложения должен применять посредник.

Данную ситуацию разъяснил Минфин России в своих письмах от 6 декабря 2005 г. № 03-11-04/3/160 и от 13 мая 2005 г. № 03-06-05-04/124. Специалисты финансового ведомства пришли к мнению, что из статьи 990 Гражданского кодекса РФ следует, что комитент не осуществляет фактическую розничную торговлю и поэтому он не может быть признан налогоплательщиком по единому налогу на вмененный доход.

А вот что касается деятельности комиссионера по осуществлению розничной торговли, то она подлежит обложению единым налогом на вмененный доход только в том случае, если комиссионер осуществляет указанную деятельность на территории тех объектов организации торговли, которые принадлежат или используются им в предпринимательской деятельности на правовых основаниях (собственность, аренда и т.п.). В том случае, когда комиссионер осуществляет розничную торговлю в помещении, принадлежащем комитенту, данная предпринимательская деятельность подлежит налогообложению в общеустановленном порядке (или с применением упрощенной системы налогообложения).

То есть если комиссионер осуществляет деятельность от своего имени и в помещении комитента, то никто из них не будет платить ЕНВД.

Другая ситуация, по мнению специалистов Минфина России, складывается, если стороны используют агентский договор по типу поручения. Доходы, извлекаемые принципалом от розничной торговли, осуществляемой агентом от имени и за счет принципала через собственный или арендуемый принципалом на правовых основаниях объект организации торговли, подлежат налогообложению единым налогом на вмененный доход. При этом налогообложение доходов агента должно производиться в общеустановленном порядке (или с применением упрощенной системы налогообложения).